SECCIONES

1. Introducción

Vencido el plazo para acogerse al Régimen establecido por la Ley Nro. 27.260, comenzó la incertidumbre para aquellos contribuyentes que tenían en curso fiscalizaciones, procesos de determinaciones de oficio o discusiones judiciales, ya que adhiriendo al blanqueo pretendían o pretenden gozar de sus beneficios.

A los fines de operativizar los temas pendientes, el organismo recaudador dicta el 5 de Junio de 2017 la Instrucción General Nro. 1008/17 (DI PYNF), por medio de la cual AFIP intenta dar por terminadas las inspecciones y reclamos administrativos o judiciales con quienes realizaron la confirmación de datos de la declaración jurada de impuestos de 2015 como así también, llevar certeza a quienes no tenían bienes para sincerar e interpusieron el “tapón fiscal”.

El objetivo principal, como bien se expresa en el cuerpo normativo, consiste en “establecer criterios uniformes para las áreas de Investigación, Fiscalización, y Determinación de Oficio respecto a las características que deben reunir los casos para proceder a su descargo, imputación de los bienes o tenencias declarados a la base imponible de los impuestos involucrados o bien la prosecución de las actuaciones”, es decir que busca uniformar la actuación de los inspectores y funcionarios ante causa similares y que guarden relación a contribuyentes que blanquearon la totalidad de sus bienes o interpusieron el “tapón fiscal”.

2. Delimitación y alcance

Se deja establecido claramente que este proceder debe aplicarse a los sujetos comprendidos en los supuestos del art.46 inc. c) y d) como también a los del art. 38 de la Ley 27.260. El inciso c) del artículo 46 de la Ley N° 27.260 establece que los sujetos que efectúen la declaración voluntaria y excepcional e ingresen el impuesto especial, en caso de corresponder y/o adquieran alguno de los títulos o cuotas partes previstos en la norma citada, y los sujetos del antepenúltimo párrafo del artículo 38 por quienes puede hacerse la declaración voluntaria y excepcional, quedarán liberados del pago de los impuestos que se hubieran omitido ingresar y que tuvieran origen en los bienes y tenencias declaradas en forma voluntario y excepcional, de acuerdo a la metodología establecida por el citado inciso para cada impuesto. 

A su vez el inciso d) del mencionado artículo 46, norma que los sujetos que declaren voluntaria y excepcionalmente los bienes y/o tenencias que poseyeran a la fecha de preexistencia, sumados a los que hubieren declarado con anterioridad a la vigencia de la citada ley, tendrán los beneficios previstos en los incisos anteriores, por cualquier bien o tenencia que hubieren poseído con anterioridad a dicha fecha y no lo hubieren declarado (vgr “el monto consumido”).

También la Instrucción General trata de fijar los alcances de dos conceptos trascendentales, por un lado establece hasta donde llega el término “en curso de discusión administrativa” y, por otro, busca aclarar que se entiende por “ajustes técnicos”.

Recordemos que el decreto reglamentario -Decreto N° 895/16- en su Artículo 13 al referirse al Artículo 46 de la Ley N° 27.260 dispone que "se consideran comprendidas dentro de las liberaciones" las obligaciones que se encuentren en curso de discusión administrativa, contencioso administrativa o judicial en los ámbitos penal tributario, penal cambiario y aduanero. 

Complementariamente, el Artículo 30 de la Resolución General N° 3.919 (AFIP), sus modificatorias y complementarias aclara -con relación a la aplicación del beneficio-, que las referidas liberaciones también alcanzan a las obligaciones que se encuentren en curso de discusión administrativa, contencioso administrativa o judicial, siempre que, en su caso, la determinación de oficio no se encuentre firme a la fecha de promulgación de dicha ley, imponiendo – en tales casos como condición sine qua non - la obligación de allanarse total e incondicionalmente a la pretensión fiscal.

Al respecto, la Instrucción dispone “A los efectos de las fiscalizaciones alcanzadas por la presente, se deberá considerar que una deuda se encuentra en discusión administrativa desde el momento que se le notificó al contribuyente el/los ajuste/s detectados, es decir, desde la formalización de la denominada “prevista”, incluyendo aquellas comunicaciones efectuadas en el marco de la Instrucción General 994 (DI PYNF), en las que se hubiera expuesto la pretensión fiscal cuantificada”.

En relación a los “ajustes técnicos”, los define como “aquellos en los cuales la materia imponible se encuentra debidamente exteriorizada y declarada por el contribuyente, siendo el ajuste originado en diferencias de criterio respecto de la interpretación y/o aplicación de la norma técnica o jurídica en la que el Fisco considera que debe ser encuadrada la situación en cuestión (ejemplos: gravabilidad o no de un bien u operación, procedencia de exenciones, diferencias de valuación o de alícuota aplicable, etc.), es decir, que no derivan de tenencias y/o bienes”.

A contrario sensu dispone que “en aquellas determinaciones de impuestos omitidos correspondientes a bienes no declarados, incrementos patrimoniales no justificados (siempre que no provengan de la detección de pasivos ficticios) o ventas u operaciones no registradas, corresponde al contribuyente imputar los bienes o tenencias sincerados, de acuerdo con el método previsto por el inciso c) del art. 46 de la Ley N° 27.260 correspondiente a cada gravamen determinado”.

3. El procedimiento a seguir por los inspectores

Después de aclarar los conceptos anteriores, la AFIP busca definir el curso de acción para las inspecciones, fiscalizaciones y determinaciones de oficio en curso y a la que estén sujetas contribuyentes que hayan adherido al régimen de blanqueo, tratando así de unificar criterio en todas la Direcciones Regionales del país. Para ello, efectuo primero una clasificación de casos, determinando que sea el Jefe de División quien encuadre a cada uno dentro de la siguiente clasificación:

a) Casos con ajustes detectados por Investigación/Fiscalización de carácter “técnico”. 

b) Casos con ajustes detectados por Investigación/Fiscalización de períodos no susceptibles de inclusión en el régimen de sinceramiento fiscal. 

c) Casos con ajustes detectados por Investigación/ Fiscalización vinculados a facturación apócrifa. 

d) Casos en los cuales se hayan detectado bienes o tenencias existentes a la fecha de preexistencia, que no hubieran sido declarados mediante el procedimiento del Libro II Título I de la Ley N° 27.260 (o confirmados según lo establecido en el Título VII) ni declarados con anterioridad, siempre que estos superen los importes indicados en el artículo 16 del Decreto N° 895/2016, reglamentario de la citada Ley. 

e) Casos que no encuadren en ninguno de los puntos anteriores.

A renglón seguido establece los cursos de acción a seguir, dividiendo las aguas en dos partes, por un lados los casos encuadrados en los puntos a), b), c) y d) “deberán continuar con el proceso de fiscalización de acuerdo a las Instrucciones Generales vigentes, sin otorgar ningún tratamiento particular vinculado a la liberación establecida por el artículo 46 de la Ley N° 27.260” pero, y relacionado con esos caso “si en la misma OI/caso/procedimiento existieran cargos que encuadren en dichos presupuestos y otros que no, respecto de éstos últimos se deberá estar a lo previsto en el párrafo siguiente ”.

Para los casos del punto e) establece un tratamiento diferente según se clasifique de una u otra manera:

1 - Casos en los cuales el contribuyente realizó la confirmación de datos (Artículo 85 Ley N° 27.260), incluyendo aquellos que se encuentren en curso de discusión administrativa, contencioso administrativa o judicial, siempre que no posean resolución o sentencia firme de cualquier instancia. 

Estos casos, deberán ser descargados, sin interés fiscal, ya que no puede avanzarse sobre el ajuste potencial o pretensión fiscal notificada al contribuyente, en virtud de la liberación establecida en el artículo 46 de la Ley N° 27.260 por haber confirmado datos según el artículo 85 de la mencionada ley. 

2- Casos en los cuales el contribuyente se acogió al Título I del Libro II de la Ley N° 27.260, y al momento de la adhesión no tenía la “prevista” notificada, en caso de una fiscalización, o se encontraba bajo investigación. 

Estos casos, salvo excepción justificada, deberán ser descargados sin interés fiscal, ya que no puede avanzarse sobre el ajuste potencial en virtud de la liberación establecida en el inciso c) del artículo 46 de la Ley N° 27.260 por haberse acogido el contribuyente al Régimen de Exteriorización. 

3 - Casos en los cuales el contribuyente se acogió al Título I del Libro II de la Ley 27.260, y al momento de la presentación se encontraba en “discusión administrativa”, es decir tenía como mínimo “prevista” notificada, en caso de una fiscalización o en determinación de Oficio. 

En estos casos el contribuyente debe realizar la imputación de los bienes exteriorizados a la base imponible del o de los impuestos correspondiente/s al ajuste en cuestión. 

La verificación de la correcta imputación del ajuste respecto de la liberación impositiva producto de la exteriorización deberá ser realizada en conjunto por el inspector y/o revisor, supervisor y Jefe de División, siendo éste último el responsable de la consulta indicada en el Capítulo G. 

A su vez, se deberá verificar en el Sistema SEFI, si existe registrada una imputación anterior referida a la “Ley N° 27.260 - Declaración Voluntaria " y su imputación. 

En estos casos, se deberá corroborar que los montos sincerados hayan sido imputados correctamente de acuerdo a lo establecido en el inciso c) del artículo 46 de la Ley N° 27.260 y/o que no hayan sido afectados a otros ajustes. 

Cabe destacar que el artículo 30 de la Resolución General 3919 (AFIP) establece que: “…el contribuyente deberá imputar, ante esta Administración Federal, la tenencia y/o bien declarados a la base imponible del o de los impuestos cuyo ajuste o determinación de oficio pretenda dejar sin efecto, de acuerdo con el mecanismo previsto para cada gravamen en el inciso c) del Artículo 46 del citado texto legal…”, pues en tal supuesto, existe una pretensión fiscal (“ajuste”), susceptible de ser conformada por parte del contribuyente. De tratarse de un caso que encuadre en el presente apartado, en el cual el contribuyente no haya formalizado por ningún medio la imputación aludida precedentemente, la inspección/verificación actuante deberá requerir la misma. No obstante lo expuesto, en el caso que el contribuyente se negara a formular la imputación, dentro del plazo que a tal fin se le otorgue, el área interviniente deberá seguir adelante con la inspección o el ajuste en trámite.

4. Comentarios

Celebramos esta iniciativa del organismo de buscar unificar criterios entre sus funcionarios e inspectores, no obstante observamos algunos excesos en la reglamentación que podrían violentar el principio de legalidad consagrada en nuestra Carta Magna. Recordemos que una Instrucción General no puede obligar a los contribuyentes o jueces a interpretar las normas de la Ley 27.260 a su criterio ni tampoco modificar lo dispuesto en ella, caso contrario se estaría invirtiendo la pirámide jurídica.

Advertimos también que existen muchos casos que no encuadran en los clasificados por AFIP, en especial los establecidos en el art. 46 inc. d que prevé el blanqueo del “consumido”, sobre el cual poco ha dicho esta Instrucción General, no obstante es bueno resaltar que lo pone de manifiesto al señalar los alcances de la misma.